Отчуждение доли учредителя в пользу ооо
Новости и аналитика
Правовые консультации
Малый бизнес
Один из учредителей вышел из состава учредителей ООО и передал свою долю в размере 50% уставного капитала ООО на безвозмездной основе. Соответствующее заявление о выходе учредителя написано 27.05.2014, этой же датой принято решение о распределении оставшемуся учредителю переданной доли. Рассматриваемое событие нашло отражение в налоговой и бухгалтерской отчетностях соответствующего периода.
Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете фактов выхода одного из учредителей из ООО и отказа его от возмещения передаваемой им ООО доли, а также распределения ее оставшемуся участнику?
Один из учредителей вышел из состава учредителей ООО и передал свою долю в размере 50% уставного капитала ООО на безвозмездной основе. Соответствующее заявление о выходе учредителя написано 27.05.2014, этой же датой принято решение о распределении оставшемуся учредителю переданной доли. Рассматриваемое событие нашло отражение в налоговой и бухгалтерской отчетностях соответствующего периода.
Каков порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете фактов выхода одного из учредителей из ООО и отказа его от возмещения передаваемой им ООО доли, а также распределения ее оставшемуся участнику?
Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:
Участник общества с ограниченной ответственностью вправе выйти из общества путем подачи заявлений о выходе из общества, если такая возможность предусмотрена уставом общества. При переходе прав на долю от участника общества к обществу и последовавшем затем распределении ее оставшемуся участнику в ЕГРЮЛ должны быть внесены изменения.
Положения действующего законодательства не предусматривают возможности безвозмездного получения обществом доли выбывающего участника. Поэтому невыплата участнику ООО при его выходе из общества действительной стоимости доли недопустима даже при наличии согласия этого участника. Тем не менее соответствующие обязательства перед участником могут быть прекращены прощением долга.
В бухгалтерском учете операции, связанные с выходом участника из общества и дальнейшим распределением его доли, отражаются на счете 81.
Обоснование вывода:
Согласно п. 1 ст. 23 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ “Об обществах с ограниченной ответственностью” (далее – Закон N 14-ФЗ) общество не вправе приобретать доли или части долей в своем уставном капитале, за исключением случаев, предусмотренных Законом N 14-ФЗ. Доля (часть доли) переходит к ООО, в частности, в случае получения обществом заявления участника о выходе из общества – для случаев, предусмотренных в п. 6.1 ст. 23 Закона N 14-ФЗ (пп. 2 п. 7 ст. 23 Закона N 14-ФЗ). Дата перехода доли (части доли) к обществу определяется датой получения обществом требования (заявления).
Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с соответствующим требованием (п. 2 ст. 23 Закона N 14-ФЗ в редакции, действующей в указанный при уточнении период).
В рассматриваемой ситуации последним отчетным периодом, предшествующим дню обращения участника общества с соответствующим требованием, является период с 1 января 2014 года по 30 апреля 2014 года (в данном случае последний календарный день месяца, предшествующего месяцу обращения, – 30 апреля 2014 года – является последней отчетной датой) (п. 6 ст. 3, ч. 4 ст. 13, ч. 3 ст. 14, ч. 4 ст. 15 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ “О бухгалтерском учете”, п.п. 4, 48, 52 ПБУ 4/99 “Бухгалтерская отчетность организации”).
Арбитражная практика преимущественно складывается в пользу признания отчётным периодом для определения действительной стоимости доли участника месяца, предшествующего месяцу выхода участника из общества (смотрите, например, постановления ФАС Московского округа от 16.05.2014 N Ф05-4824/13 по делу N А41-16104/2011, ФАС Северо-Западного округа от 12.03.2014 N Ф07-453/14 по делу N А66-8323/2011, ФАС Уральского округа от 27.01.2014 N Ф09-14122/13, Седьмого арбитражного апелляционного суда от 28.10.2015 N 07АП-9339/15, Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.05.2014 N 15АП-7526/13, от 16.03.2014 N 15АП-20475/13, Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2012 N 18АП-12877/11, Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.01.2012 N 14АП-7723/11).
Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли (ст. 14 Закона N 14-ФЗ). Она в приведённых обстоятельствах определяется на основании данных бухгалтерской отчетности общества за период с 01.01.2014 по 30.04.2014.
Ни положения ГК РФ, ни положения Закона N 14-ФЗ не предусматривают возможности безвозмездного получения обществом доли выбывающего участника. Поэтому невыплата участнику стоимости доли даже при наличии согласия этого участника не соответствует законодательству. Кроме того, в силу п. 2 ст. 9 ГК РФ отказ участника ООО от принадлежащего ему права на получение при выходе из общества действительной стоимости его доли в уставном капитале общества либо имущества такой же стоимости не влечет прекращения этого права: такой участник впоследствии вправе требовать взыскания действительной стоимости его доли в уставном капитале общества в судебном порядке (п. 13 постановления Пленума ВС РФ и Пленума ВАС РФ от 09.12.1999 N 90/14).
В ситуации, когда бывший участник освобождает общество от обязанности по выплате ему действительной стоимости доли, может иметь место договор дарения, которое допускается в отношениях между физическим лицом и организацией (ст. 415, п. 1 ст. 572, ст. 575 ГК РФ). Какой-либо регистрации такого договора, а также его нотариального заверения не требуется, равно как и не требуется уведомлять о его заключении регистрирующий орган.
В соответствии с п. 2 ст. 24 Закона N 14-ФЗ в течение одного года со дня перехода доли или части доли в уставном капитале общества к обществу они должны быть по решению общего собрания участников общества распределены между всеми участниками общества пропорционально их долям в уставном капитале общества или предложены для приобретения всем либо некоторым участникам общества и (или), если это не запрещено уставом общества, третьим лицам.
Распределяемая доля переходит к приобретателю с момента внесения в Единый государственный реестр юридических лиц соответствующих изменений (п. 12 ст. 21 Закона N 14-ФЗ). При распределении принадлежащей обществу доли оставшемуся участнику общества она переходит к нему безвозмездно (смотрите также постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.06.2009 N 15АП-8424/2008).
В рассматриваемом случае (но лишь при соблюдении определенных условий) возможна следующая последовательность действий.
В том случае, если это предусмотрено уставом, участник вправе выйти из общества путем отчуждения ему своей доли в уставном капитале. Для этого он должен подать обществу заявление о выходе (нотариального удостоверения не требуется).
При выходе участника из ООО его доля переходит к обществу. При переходе прав на долю от участника общества к обществу в ЕГРЮЛ должны быть внесены изменения. Более детально этот аспект изложен в рекомендуемом к ознакомлению материале (Энциклопедия решений. Регистрация изменений в ЕГРЮЛ в связи с исключением или выходом по заявлению участника из ООО).
При этом общество обязано выплатить ему действительную стоимость доли в уставном капитале, но не делает это в связи с тем, что с вышедшим участником заключается соглашение о прощении долга (именно из этого допущения будем исходить при рассмотрении бухгалтерского учета и налогообложения рассматриваемого события).
Распределяемая доля на основании решения переходит к оставшемуся участнику с момента внесения в ЕГРЮЛ соответствующих изменений.
Бухгалтерский учет
Доля участника, приобретенная самим обществом для передачи другим участникам либо третьим лицам или аннулирования, не относится к финансовым вложениям (п. 3 ПБУ 19/02 “Учет финансовых вложений”). При этом действительная стоимость доли, причитающейся к выплате выбывающему участнику ООО, не признается расходом (п. 2 ПБУ 10/99 “Расходы организации”).
Согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2 000 N 94н, для учета долей участников ООО, перешедших к обществу, предназначен счет 81 “Собственные акции (доли)”. При этом, поскольку с даты передачи обществу заявления о выходе из него участник перестает являться учредителем данного общества (выбывает из состава учредителей), некоторые эксперты предлагают отражать указанные операции с использованием счета 76, субсчет “Расчеты с прежними участниками общества”.
Поскольку на момент подачи заявления о выходе участников из общества невозможно определить действительную стоимость его доли, а следовательно, и полный объем задолженности общества перед вышедшим участником, то в момент получения заявления о выходе из общества на счетах бухгалтерского учета общества может быть отражена только кредиторская задолженность перед участником в размере номинальной стоимости доли, перешедшей от участника к обществу:
Дебет 81 Кредит 75 (76)
– отражена задолженность ООО перед участником в сумме номинальной стоимости перешедшей к ООО доли.
После определения величины действительной стоимости доли участника в учете организации уточняется сумма задолженности перед ним, при этом на разницу между действительной и номинальной стоимостью доли производится дополнительно бухгалтерская запись:
Дебет 81 Кредит 75 (76)
– отражена задолженность ООО перед участником в сумме превышения действительной стоимости доли участника над номинальной стоимостью.
После заключения соглашения о прощении долга задолженность перед бывшим участником списывается в состав прочих доходов:
Дебет 75 (76) Кредит 91, субсчет “Прочие доходы”.
И затем отражается величина доли, распределенной оставшемуся участнику:
Дебет 83 (84) Кредит 75
– стоимость распределенной доли списана за счет источников формирования собственного капитала.
Налог на прибыль организаций
По смыслу п. 1 ст. 66, ст. 128 ГК РФ, ст.ст. 8, 14 Закона N 14-ФЗ доля в уставном капитале ООО представляет собой совокупность закрепленных за лицом определенных имущественных и неимущественных прав и обязанностей участника общества. Как один из видов объектов гражданских прав, доля в уставном капитале может быть отнесена к имущественным правам (постановления Президиума ВАС РФ от 15.07.2014 N 3640/14 и от 13.11.2012 N 7454/12, Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2014 N 16АП-2488/14). Следовательно, для целей налогообложения прибыли переход к обществу доли в его уставном капитале квалифицируется как приобретение имущественного права.
С позиции налогообложения имущественные права считаются полученными безвозмездно, если их получение не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги) (п. 2 ст. 248 НК РФ).
Согласно п. 8 ст. 250 НК РФ доходы в виде безвозмездно полученных имущественных прав, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ, признаются внереализационными доходами налогоплательщика. И поскольку в ст. 251 НК РФ приведен исчерпывающий перечень доходов, среди которых нет таких доходов, как безвозмездно перешедшая к обществу доля или невостребованная участником общества действительная стоимость доли, то в случае, если при выходе участников из общества их доли переходят к обществу на основании безвозмездной передачи (уступки), у общества образуется внереализационный доход в размере действительной стоимости долей этих участников (письма Минфина России от 24.03.2014 N 03-03-06/1/12714, от 17.08.2010 N 03-03-06/1/553, а также письмо ФНС России от 01.07.2010 N ШС-37-3/5674).
С учетом норм п. 1 ст. 271, пп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ датой получения дохода при безвозмездном получении долей будет являться дата подписания сторонами соглашения о прощении долга (дарении). Никаких расходов у ООО не образуется.
При последующей безвозмездной передаче оставшемуся участнику общества доли, перешедшей к организации, у общества не образуется какого-либо дохода.
Рекомендуем ознакомиться с материалами:
– Энциклопедия решений. Регистрация изменений в ЕГРЮЛ в связи с исключением или выходом по заявлению участника из ООО;
– Энциклопедия решений. Учет собственных долей ООО, выкупленных у участников;
– Энциклопедия решений. Действительная стоимость доли в уставном капитале ООО.
Ответ подготовил:
Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Волкова Ольга
Контроль качества ответа:
Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ
Королева Елена
4 августа 2016 г.
Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.
(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
Путеводитель по корпоративным спорам. Вопросы толкования и применения ст. 23 |
1. Общество не вправе приобретать доли или части долей в своем уставном капитале, за исключением случаев, предусмотренных настоящим Федеральным законом.
(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
2. В случае, если уставом общества отчуждение доли или части доли, принадлежащих участнику общества, третьим лицам запрещено и другие участники общества отказались от их приобретения либо не получено согласие на отчуждение доли или части доли участнику общества или третьему лицу при условии, что необходимость получить такое согласие предусмотрена уставом общества, общество обязано приобрести по требованию участника общества принадлежащие ему долю или часть доли.
В случае принятия общим собранием участников общества решения о совершении крупной сделки или об увеличении уставного капитала общества в соответствии с пунктом 1 статьи 19 настоящего Федерального закона общество обязано приобрести по требованию участника общества, голосовавшего против принятия такого решения или не принимавшего участия в голосовании, долю в уставном капитале общества, принадлежащую этому участнику. Данное требование подлежит обязательному нотариальному удостоверению по правилам, предусмотренным законодательством о нотариате для удостоверения сделок, и может быть предъявлено участником общества в течение сорока пяти дней со дня, когда участник общества узнал или должен был узнать о принятом решении. В случае, если участник общества принимал участие в общем собрании участников общества, принявшем такое решение, подобное требование может быть предъявлено в течение сорока пяти дней со дня его принятия.
(в ред. Федерального закона от 30.03.2015 N 67-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
В случаях, предусмотренных абзацами первым и вторым настоящего пункта, в течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности, если иной срок не предусмотрен уставом общества, оно обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определенную на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню обращения участника общества с соответствующим требованием, или с согласия участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости. Положения, устанавливающие иной срок исполнения указанной обязанности, могут быть предусмотрены уставом общества при его учреждении, при внесении изменений в устав общества по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно. Исключение из устава общества указанных положений осуществляется по решению общего собрания участников общества, принятому двумя третями голосов от общего числа голосов участников общества.
(п. 2 в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
3. Утратил силу с 1 июля 2009 года. – Федеральный закон от 30.12.2008 N 312-ФЗ.
(см. текст в предыдущей редакции)
4. Доля участника общества, исключенного из общества, переходит к обществу. При этом общество обязано выплатить исключенному участнику общества действительную стоимость его доли, которая определяется по данным бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дате вступления в законную силу решения суда об исключении, или с согласия исключенного участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости.
5. В случае, если предусмотренное в соответствии с пунктами 8 и 9 статьи 21 настоящего Федерального закона согласие участников общества на переход доли или части доли не получено, доля или часть доли переходит к обществу в день, следующий за датой истечения срока, установленного настоящим Федеральным законом или уставом общества для получения такого согласия участников общества.
При этом общество обязано выплатить наследникам умершего участника общества, правопреемникам реорганизованного юридического лица – участника общества или участникам ликвидированного юридического лица – участника общества, собственнику имущества ликвидированных учреждения, государственного или муниципального унитарного предприятия – участника общества или лицу, которое приобрело долю или часть доли в уставном капитале общества на публичных торгах, действительную стоимость доли или части доли, определенную на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню смерти участника общества, дню завершения реорганизации или ликвидации юридического лица, дню приобретения доли или части доли на публичных торгах, либо с их согласия выдать им в натуре имущество такой же стоимости.
(п. 5 в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
6. В случае выплаты обществом в соответствии со статьей 25 настоящего Федерального закона действительной стоимости доли или части доли участника общества по требованию его кредиторов часть доли, действительная стоимость которой не была оплачена другими участниками общества, переходит к обществу, а остальная часть доли распределяется между участниками общества пропорционально внесенной ими плате.
(в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
6.1. В случае выхода участника общества из общества в соответствии со статьей 26 настоящего Федерального закона его доля переходит к обществу. Общество обязано выплатить участнику общества, подавшему заявление о выходе из общества, действительную стоимость его доли в уставном капитале общества, определяемую на основании данных бухгалтерской отчетности общества за последний отчетный период, предшествующий дню подачи заявления о выходе из общества, или с согласия этого участника общества выдать ему в натуре имущество такой же стоимости либо в случае неполной оплаты им доли в уставном капитале общества действительную стоимость оплаченной части доли.
Общество обязано выплатить участнику общества действительную стоимость его доли или части доли в уставном капитале общества либо выдать ему в натуре имущество такой же стоимости в течение трех месяцев со дня возникновения соответствующей обязанности, если иной срок или порядок выплаты действительной стоимости доли или части доли не предусмотрен уставом общества. Положения, устанавливающие иной срок или порядок выплаты действительной стоимости доли или части доли, могут быть предусмотрены уставом общества при его учреждении, при внесении изменений в устав общества по решению общего собрания участников общества, принятому всеми участниками общества единогласно. Исключение из устава общества указанных положений осуществляется по решению общего собрания участников общества, принятому двумя третями голосов от общего числа голосов участников общества.
(п. 6.1 введен Федеральным законом от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
7. Доля или часть доли переходит к обществу с даты:
1) получения обществом требования участника общества о ее приобретении;
2) получения обществом заявления участника общества о выходе из общества, если право на выход из общества участника предусмотрено уставом общества;
3) истечения срока оплаты доли в уставном капитале общества или предоставления компенсации, предусмотренной пунктом 3 статьи 15 настоящего Федерального закона;
4) вступления в законную силу решения суда об исключении участника общества из общества либо решения суда о передаче доли или части доли обществу в соответствии с пунктом 18 статьи 21 настоящего Федерального закона;
(в ред. Федерального закона от 19.07.2009 N 205-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
5) получения от любого участника общества отказа от дачи согласия на переход доли или части доли в уставном капитале общества к наследникам граждан или правопреемникам юридических лиц, являвшихся участниками общества, или на передачу таких доли или части доли учредителям (участникам) ликвидированного юридического лица – участника общества, собственнику имущества ликвидированного учреждения, государственного или муниципального унитарного предприятия – участника общества либо лицу, которое приобрело долю или часть доли в уставном капитале общества на публичных торгах;
6) оплаты обществом действительной стоимости доли или части доли, принадлежащих участнику общества, по требованию его кредиторов.
(п. 7 в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
7.1. Документы для государственной регистрации соответствующих изменений должны быть представлены в орган, осуществляющий государственную регистрацию юридических лиц, в течение месяца со дня перехода доли или части доли к обществу. Указанные изменения приобретают силу для третьих лиц с момента их государственной регистрации.
(п. 7.1 введен Федеральным законом от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
8. Общество обязано выплатить действительную стоимость доли или части доли в уставном капитале общества либо выдать в натуре имущество такой же стоимости в течение одного года со дня перехода к обществу доли или части доли, если меньший срок не предусмотрен настоящим Федеральным законом или уставом общества.
Действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и размером его уставного капитала. В случае, если такой разницы недостаточно, общество обязано уменьшить свой уставный капитал на недостающую сумму.
Если уменьшение уставного капитала общества может привести к тому, что его размер станет меньше минимального размера уставного капитала общества, определенного в соответствии с настоящим Федеральным законом, на дату государственной регистрации общества, действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и указанным минимальным размером уставного капитала общества. В этом случае действительная стоимость доли или части доли в уставном капитале общества может быть выплачена не ранее чем через три месяца со дня возникновения основания для такой выплаты. Если в указанный срок у общества появляется обязанность по выплате действительной стоимости другой доли или части доли либо других долей или частей долей, принадлежащих нескольким участникам общества, действительная стоимость таких долей или частей долей выплачивается за счет разницы между стоимостью чистых активов общества и указанным минимальным размером его уставного капитала пропорционально размерам долей или частей долей, принадлежащих участникам общества.
Общество не вправе выплачивать действительную стоимость доли или части доли в уставном капитале общества либо выдавать в натуре имущество такой же стоимости, если на момент этих выплаты или выдачи имущества в натуре оно отвечает признакам несостоятельности (банкротства) в соответствии с федеральным законом о несостоятельности (банкротстве) либо в результате этих выплаты или выдачи имущества в натуре указанные признаки появятся у общества.
В случаях, предусмотренных пунктами 2 и 6.1 настоящей статьи, если в соответствии с требованиями настоящего Федерального закона общество не вправе выплачивать действительную стоимость доли в уставном капитале общества либо выдавать в натуре имущество такой же стоимости, общество на основании заявления в письменной форме, поданного не позднее чем в течение трех месяцев со дня истечения срока выплаты действительной стоимости доли лицом, доля которого перешла к обществу, обязано восстановить его как участника общества и передать ему соответствующую долю в уставном капитале общества.
(в ред. Федерального закона от 19.07.2009 N 205-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
(п. 8 в ред. Федерального закона от 30.12.2008 N 312-ФЗ)
(см. текст в предыдущей редакции)
Ст. 23. Приобретение обществом доли или части доли в уставном капитале общества