Должная осмотрительность в пользу налогоплательщика

В Налоговом кодексе нет понятия «должная осмотрительность». Также и «проявление должной осмотрительности» Налоговым кодексом никак не регламентируется. Однако ФНС и суды требуют, чтобы налогоплательщики проявляли эту неуловимую осмотрительность. Поэтому сегодняшняя статья — о судебной практике по должной осмотрительности.

Практика по должной осмотрительности начала нарабатываться с октября 2006 года, с принятием Постановления Пленума ВАС РФ №53. В этом документе впервые были даны пояснения о должной осмотрительности и получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

К сегодняшнему дню судебная практика по должной осмотрительности выработала каноны, которых должны придерживаться налогоплательщики, доказывающие ФНС, что они проявили должную осмотрительность и осторожность.

Докажите реальность операций со спорным контрагентом

«Налоговые адвокаты» считают, что реальность операцией — это краеугольный камень должной осмотрительности. Мы делаем такой вывод, исходя из следующих дел:

Дело А40-71125/2015 — дело компании «Центррегионуголь», где суд признал, что в доказательствах реальности операций могут быть противоречия. Но если эти противоречия не опровергают сам факт реальности операций, то к компании нет претензий. Решение в пользу налогоплательщика.

Дело №А43-16713/2015 — ООО «Квин» и ООО «Луксор» оказывали юридическую помощь Центру энергоснабжения промышленных предприятий (ЦЭПП). Но ФНС и суд решили, что ООО «Квин» и ООО «Луксор» созданы для формального документооборота. В Решении АС Нижегородской области указано, что ЦЭПП не доказал реальность операций. Решение в пользу ФНС.

Дело № А40-13039/16-75-106 — ООО «Солтейн» покупало рекламные услуги у ООО «Дизайн Сан» через агента ООО «Абертон». Участвовали и другие контрагенты. Однако ФНС установила, что компании не могли оказывать ООО «Солейн» рекламных услуг, а значит, реальность операций не доказана. Решение в пользу ФНС.

Дело №А60-60601/2015 — ОАО «Каменск-уральский завод по обработке цветных металлов» смог доказать реальность операций аж с 5-ю компаниями. ФНС не смогла доказать фиктивность операций. Чтобы убедить суд в реальности операций, завод предоставил массу документов, сотрудники завода давали показания. Мы писали об этом случае подробнее.

Дело № А49-9189/2015 — ООО «Ардымский спиртзавод» доказал реальности операций при помощи большого числа документов, а также тем, что многие поставщики спорного контрагента подтвердили факт работы с ним, то есть контрагент ведёт реальную деятельность. Наш разбор этой истории можно прочитать по ссылке.

Дело № А81-2957/2014 — ООО «Трансгаз» доказало реальность операций со спорным контрагентом «ТрансСервис». Несмотря на то, что у «ТрансСервиса» не было своего имущества, компания не оплачивала хозяйственные расходы, суд признал реальность операций, потому что «Трансгаз» сумел в суде опровергнуть доводы ФНС. Подробнее об этом деле читайте здесь.

Докажите, что у спорного контрагента есть реальные клиенты

Один из примеров — уже известный нам «Ардымский спиртзавод». Клиенты контрагента завода — компании «Агроснаб» — подтвердили, что работают с «Агроснабом».

Дело № А46-9814/2015 — у ООО «Русская кухня» был спорный контрагент — ООО «Технострой». ФНС заявляла о нереальности операций между «Русской кухней» и «Техностроем». Однако суд принял во внимание, что «Технострой» оказывал услуги Управлению дорожного хозяйства Омской области, ФГКУ Комбинат «Иртыш» Росрезерва, ГБОУВПО «Омская государственная медицинская академия», а значит, «Технострой» не может быть однодневкой.

Дело №А12-33971/2015 — у ООО «МСК» был спорный контрагент ООО «Полюс». ФНС настаивала на нереальности операций. Однако ООО «Полюс» производило работы по муниципальным и государственным контрактам на сумму более 18 млн рублей. Этот аргумент в числе других склонил суд в сторону налогоплательщика.

Докажите, что вы проверяли спорного контрагента

ФНС оценивает, насколько обоснованным был выбор контрагента, а также, какие меры предприняла компания для его оценки. В Письме ФНС от 23 марта 2017 г. N ЕД-5-9/547@ прямо сказано, что «налоговым органам необходимо исследовать и доказывать недобросовестность действий самого налогоплательщика по выбору контрагента». Это значит, что налогоплательщик должен быть готов исчерпывающе пояснить, как он проверял контрагентов перед заключением договоров.

Мы уже писали о том, как проверить контрагента.

Однако судебная практика по должной осмотрительности «подбрасывает» самые разнообразные варианты проверки контрагента.

Дело № А46-9814/2015 — представитель ООО «Русская кухня» из примера выше проверил контрагента следующим образом:

убедился, что директором контрагента является лицо, которое называет себя директором;
выехал по месту регистрации контрагента и убедился, что контрагент находится по юридическому адресу;
даже проверил, что контрагент зарегистрирован в СРО Первая гильдия строителей.

Не ограничивайтесь формальной проверкой

Судебная практика однозначно говорит о том, что недостаточно затребовать у контрагента:

свидетельство о госрегистрации и постановке на налоговый учёт;
выписку из ЕГРЮЛ;
устав.

Об этом говорят, в том числе, дела: А32-2566/2016 и А40-112921/16-20-966. В обоих случаях суды отметили, что формального получения документов от контрагента недостаточно, что документы носят справочный характер и не могут характеризовать контрагента как добросовестного участника хозяйственных отношений. Мы писали об этих делах.

Выводы из судебной практики по должной осмотрительности

Каждое дело, касающееся должной осмотрительности, индивидуально. В разных делах нужно опираться на различные возможности доказывания должной осмотрительности.
Необходимо истребовать у контрагентов самый полный набор документов, исходя из того, какие услуги оказываются, основываясь при этом на актуальной судебной практике.
Судебная практика стремительно меняется. Тот комплект документов, которые вы могли считать достаточными для должной осмотрительности вчера, сегодня приведёт к доначислениям.
В разных регионах суды и ФНС по-разному толкуют необходимость проявления должной осмотрительности. В Москве суды и ФНС очень строги и придирчивы. Поэтому только грамотный и опытный юрист может оценить, какие действия ФНС и суд расценят как должную осмотрительность конкретно в вашем регионе. При этом нужно основываться на судебной практике.

Уважаемые клиенты и читатели! У нас есть рассылка. Без назойливости, не более 1-2 писем в неделю. Подпишитесь на неё, и вы никогда не пропустите важные новости из области налогообложения. Подписаться можно здесь

Источник

Инна Тимошенко

Ведущий юрист ООО “Сибирская Юридическая Компания”

специально для ГАРАНТ.РУ

Понятие “должной осмотрительности” введено в налоговую практику Постановлением Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 “Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды” (далее – Постановление № 53). Несмотря на то, что четкого понятия “должной осмотрительности” не содержит ни указанное постановление, ни какой-либо другой источник права, “должная осмотрительность” активно использовалась налоговыми органами и судами в случаях, когда речь шла об обоснованности вычета по НДС и включении расходов в состав затрат при расчете налога на прибыль.

В Постановлении № 53 проявление “должной осмотрительности” рассматривается как один из критериев отсутствия получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

На практике под проявлением “должной осмотрительности и осторожности” понимается использование налогоплательщиком всех доступных ему возможностей для получения и проверки информации о контрагенте.

Быстро оценить благонадежность контрагента, проанализировать перспективы сотрудничества и свести к минимуму финансовые, налоговые и репутационные риски поможет “Экспресс проверка” в составе информационно-правового обеспечения ГАРАНТ.

Оставить заявку

В августе 2017 года была введена в действие ст. 54.1 Налогового кодекса, в определенной степени изменившая подход к методам проверки и оценки добросовестности налогоплательщика.

При этом в рекомендациях ФНС России по применению ст. 54.1 НК РФ было указано, что новая статья не кодифицирует правила, сформулированные правоприменительной практикой, в частности, содержащиеся в Постановлении № 53, а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами с учетом основных аспектов сформированной до этого судебной практики (письмо ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@).

ФНС России рядом писем по разъяснению применения ст. 54.1 НК РФ указала налоговым органам и налогоплательщикам на то, что:

в ст. 54.1 НК РФ перечислены конкретные действия налогоплательщика, которые признаются злоупотреблением и определены условия, которые должны быть им соблюдены для возможности учесть расходы и заявить налоговые вычеты по имевшим место сделкам;
формальные претензии к контрагентам при отсутствии фактов, опровергающих реальность совершения контрагентом сделок, не являются самостоятельным основанием для отказа в учете расходов и в налоговых вычетах по сделкам;
ст. 54.1 НК РФ не содержит понятие “непроявление должной осмотрительности”;
ст. 54.1 НК РФ не предусматривает для налогоплательщика негативные последствия за неправомерные действия контрагентов второго, третьего и последующих звеньев;
при проведении налоговых проверок после введения ст. 54.1 НК РФ не должны применяться понятия, отраженные в Постановлении № 53, включая понятие “должной осмотрительности”, “недобросовестности налогоплательщика”;
при проведении налоговых проверок после введения ст. 54.1 НК РФ налоговые органы должны правильно квалифицировать выявленные обстоятельства, ссылаясь на конкретный пункт указанной статьи (письмо ФНС России от 16 августа 2017 г. № СА-4-7/16152@, письмо ФНС России от 31 октября 2017 г. № ЕД-4-9/22123@). После появления таких разъяснений у отдельных налогоплательщиков закономерно возник вопрос: “А стоит ли теперь так тщательно проверять и оценивать контрагента в целях исключения рисков негативных налоговых последствий при изменившемся подходе, касающемся оценки добросовестности налогоплательщика?”

Отметим, что судебная практика за истекший календарный год со дня введения в действие ст. 54.1 НК РФ практически не дает ответа на этот вопрос, поскольку основной массив налоговых споров по проанализированной практике касается налоговых проверок, проводимых (камеральных) или назначенных (выездных) до августа 2017 года. По таким спорам суды продолжают руководствоваться положениями и понятиями, содержащимися в Постановлении № 53.

Однако ответ на указанный вопрос можно усмотреть из разъяснений ФНС России по отдельным обращениям налогоплательщиков (письмо ФНС России от 28 декабря 2017 г. № ЕД-4-2/26807, письмо ФНС России от 18 мая 2018 г. № ЕД-4-2/9521@). Так, при ответе на вопросы об оценке добросовестности налогоплательщика при проведении налоговых проверок, налоговая служба кроме очередных разъяснений о том, что ранее введенные в практику понятия “должной осмотрительности” и “недобросовестности налогоплательщика” при проведении после вступления в силу ст. 54.1 НК РФ налоговых проверок не применяются, все же со ссылкой на ст. 102 НК РФ указала на размещение с 1 июня 2018 года на официальном сайте ФНС России сведений о деятельности налогоплательщиков в форме открытых данных – о среднесписочной численности работников, об уплаченных организацией суммах налогов и сборов, о суммах доходов и расходов по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности. Это, по мнению налоговиков, предоставит налогоплательщикам дополнительную возможность оценки рисков при проверке контрагента.

Указанные разъяснения подтверждают, что проверка контрагента и проявление необходимой осмотрительности перед заключением сделки не потеряли своей актуальности, только немного поменяли цель и последствия проверки.

Налогоплательщику стоит, как и ранее, проявлять осмотрительность при выборе контрагента, но не с целью доказать впоследствии налоговому органу или суду сам факт его проверки, а для того, чтобы убедиться, что контрагент является добросовестным лицом, ведет реальную деятельность и с ним можно заключить договор без риска негативных налоговых последствий.

Руководствуясь ст. 54.1 НК РФ, налоговые органы должны будут проверять реальность выполнения сделки контрагентом, поэтому налогоплательщику стоит перед сделкой самостоятельно убедиться, что контрагент располагает необходимыми возможностями и ресурсами для выполнения принятых на себя обязательств по сделке.

Указанная проверка будет полезна и с точки зрения исключения гражданско-правовых рисков по исполнению потенциальным контрагентом договора.

Организовать проверку контрагентов можно путем использования специальных профессиональных программ и сервисов.

Кроме указанных действий, минимизирующих или исключающих и налоговые, и гражданско-правовые риски, рекомендую не пренебрегать и иными, дополнительными способами своей финансовой защиты, а именно, использовать в договорных правоотношениях инструменты гарантий (заверений об обстоятельствах (ст. 431.2 Гражданского кодекса) или возмещения потерь (ст. 406.1 ГК РФ), позволяющие компенсировать понесенные в будущем убытки и (или) потери, связанные с отказом в вычетах по НДС или непринятии в состав расходов соответствующих затрат в связи с недобросовестностью контрагента.

В настоящее время формируется положительная судебная практика по применению таких гражданско-правовых способов защиты от проблемных контрагентов в сфере налоговых правоотношений.

Источник

Ситуация, когда вполне приличная компания нанимает подрядчика и впоследствии, столкнувшись с определенными проблемами (например, необоснованными вычетами по НДС и неподтвержденными расходами по сделке с подрядчиком), выясняет, что он является «фирмой-однодневкой», фактически носит массовый характер.

В письме ФНС РФ от 11.02.2010 № 3-7-07/84 «фирма-однодневка» определяется как юрлицо, не обладающее фактической самостоятельностью и созданное без цели ведения предпринимательской деятельности. Такие фирмы обычно не представляют налоговую отчетность и имеют много других отличительных признаков, которые должны настораживать. «Фирмы-однодневки» искусственно включаются в цепочку хозяйственных связей. «Противоправная цель достигается в результате согласованных противоправных действий налогоплательщика и подконтрольной ему «фирмы-однодневки», которая является формально обособленной от налогоплательщика, что часто, как показывает практика, фактически не соответствует действительности», отмечается в письме ФНС РФ от 11.02.2010 № 3-7-07/84.

Проблема заключается в том, что пока предотвратить появление «фирм-однодневок» законодательным способом не получается. Поэтому любой налогоплательщик находится в зоне риска — он не застрахован от того, что налоговые органы в ходе проверки не обнаружат в числе его контрагентов «фирмы-однодневки». Защитить себя они могут только одним способом — внимательнее относиться к выбору контрагентов и проявлять должную осмотрительность.

Должная осмотрительность в пользу налогоплательщика

Узнайте важнейшую информацию о любой компании в одном окне

Узнать больше

Что такое должная осмотрительность?

Законодательство не содержит конкретного определения понятия «должная осмотрительность», однако этот термин упоминается и к нему есть отсылки. Ведущий вебинара Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента» Александр Пятинский, специалист в области бухгалтерского учета и налогообложения, обращает внимание на то, что понятие должной осмотрительности при выборе контрагента зародилось еще в 2003 году, когда появилось Определение Конституционного Суда РФ от 16.10.2003 №329-О.

В Федеральном законе от 18.07.2017 №163-ФЗ внес изменения в часть первую НК РФ, в результате появилось понятие «необоснованная налоговая выгода», которая влияет на должную осмотрительность при выборе контрагента. Если компания не проявляет должную осмотрительность, следовательно, она получает необоснованную налоговую выгоду, работая с недобросовестными контрагентами. Информацию о том, кто относится к таким контрагентам, законодательство тоже не содержит. При этом последствия от работы с такими контрагентами могут быть серьезными, а именно — доначисление налогов.

Таким образом, проявление должной осмотрительности можно рассматривать как один из способов проверки контрагента, а саму должную осмотрительность как комплекс мероприятий по проверке контрагента, который компания разрабатывает самостоятельно.

Что такое необоснованная налоговая выгода?

Любая предпринимательская деятельность направлена на получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг (письмо ФНС РФ от 23.01.2013 № АС-4-2/710@). Извлечение прибыли — это вообще суть деятельности коммерческой организации.

Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Oб оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» ввело в правовой оборот понятие налоговой выгоды. Что оно означает? Уменьшение размера налоговой обязанности в результате уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. То есть это все те случаи из Налогового кодекса, позволяющие компаниям платить меньше налога. Это нормальная допустимая налоговая выгода.

Но есть и другая выгода, которую определяет Пленум: те предприниматели, которые минимизирует налогообложение в виде уклонения от налогов, получают так называемую необоснованную налоговую выгоду.

В каких случаях налоговая выгода может быть признана необоснованной? В случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Классический пример: компания нанимает подрядчика для выполнения определенной услуги и платит ему за это деньги, при этом услуги оказывают штатные сотрудники компании.

Важно понимать, что сам факт нарушения контрагентом своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Но есть два случая, когда одна компания имеет проблемы от того, что другая компания ведет свою деятельность недобросовестно.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговая докажет, что:

налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом;
деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей (п.10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53).

И если во втором случае речь идет о совершенно осознанных действиях налогоплательщика, то в первом подразумевается, что можно предпринять усилия, чтобы предотвратить неприятную ситуацию.

Как проявить должную осмотрительность?

В Концепции системы планирования выездных налоговых проверок представлены 12 критериев самостоятельной оценки рисков для налогоплательщиков. В частности, сигналами могут являться следующие случаи: налоговая нагрузка у налогоплательщика ниже ее среднего уровня по хозяйствующим субъектам в конкретной отрасли; в бухгалтерской или налоговой отчетности отражены убытки на протяжении нескольких налоговых периодов; в налоговой отчетности указаны значительные суммы налоговых вычетов за определенный период и др.

Самое главное, что необходимо понимать в связи с должной осмотрительностью: если вы ничего не делаете для того, чтобы предотвратить негативные последствия, то вы не проявляете должную осмотрительность. Так, например, если вы не имели личных контактов с контрагентом, если у вас нет документального подтверждения полномочий людей, которые подписывали с вами контракт, если у вас нет копий удостоверений личности этих людей, то вы не проявили должную осмотрительность.

Советы о том, что нужно делать, чтобы проявить должную осмотрительность при выборе контрагента, дает Алексей Петров, налоговый консультант, автор вебинара Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента».

Читайте также: Нечестная игра: 15 признаков того, что контрагент вас обманывает

В письме ФНС России от 23.01.2013 № АС-4-2/710@ говорится о том, какие риски влечет непроявление должной осмотрительности. Прежде всего, организация рискует столкнуться с проблемами в финансово-хозяйственной деятельности: непоставка, задержка поставок, поставка некачественных товаров, неоплата за отгруженные товары, отсутствие возможности предъявить претензии к контрагентам и взыскать с них понесенные потери. Поэтому, чтобы избежать неблагоприятных последствий, следует внимательнее выбирать контрагентов.

Если собирать и анализировать информацию о компаниях из открытых и общедоступных источников вручную, то потребуется много времени. С помощью сервиса Контур.Фокус это можно сделать за несколько минут. Он автоматически выявляет информацию, которая требует подробного изучения.

Должная осмотрительность в пользу налогоплательщика

Поиск компании по ИНН, названию, адресу или фамилии руководителя. Легко просматривайте все связанные компании

Узнать больше

На вебинаре Контур.Школы «Должная осмотрительность при выборе контрагента» Александр Пятинский рассказал, какие новые требования предъявляются к сделкам и проявлению должной осмотрительности. С учетом этих требований он советует компаниям:

Собрать доказательства того, что цель сделки несет экономическую сущность и характеризуется экономической целесообразностью, а не просто заключется в уменьшении налогов.
Подготовить карточку налоговой безопасности, то есть собрать досье на контрагента. В этом поможет сервис Контур.Фокус.
Следить за исполнением контракта. Речь идет об исполнении договоров, о чем свидетельствуют первичные документы, которые получает организация. Нельзя допустить ситуации, когда сначала появляется первичка, а потом только договор по контракту. Такая ситуация обязательно вызовет подозрение у налоговиков.
Не допускайте в документах противоречий и искажений в фактах.